ISSN 2039-1676


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8 dicembre 2010 |

Illegittimità  costituzionale della fattispecie di omesso versamento dell'IVA (art. 10-ter d.lgs. n. 74/2000)?

Nota a Trib. Torino, ord. 22 settembre 2010

Il Tribunale di Torino, con ordinanza del 22 settembre 2010, si è espresso in merito alla “non manifesta infondatezza” di due questioni di costituzionalità eccepite in merito alla legittimità dell’art. 10-ter d.lgs. n. 74 del 2000 - introdotto dall’art. 35, comma 7, d.l. n. 233 del 4 luglio 2006 - che punisce il mancato versamento dell’imposta sul valore aggiunto (i.v.a.), dovuta in base alla dichiarazione annuale, entro il termine di versamento dell’acconto relativo al periodo di imposta successivo.
 
Tale termine, che individua il momento consumativo del reato, è fissato dall’art. 6, comma 2, l. n. 405 del 1990, al 27 dicembre di ogni anno; conseguentemente, il reato in esame si consumerà allo spirare del 27 dicembre dell’anno successivo a quello cui l’imposta si riferisce (ad esempio, in relazione all’i.v.a. da versare per il 2009, il reato si consumerà il 27 dicembre 2010. In questo senso cfr., ex multis, Cass. pen., sez. III, ud. 3 novembre 2010, n. 38619).
 
Nel caso sub iudice, il fatto illecito contestato era l’omesso versamento dell’i.v.a. per l’anno 2005, che si sarebbe consumato, pertanto, il 27 dicembre 2006. La difesa dell’imputato eccepiva tuttavia l’illegittimità della previsione normativa, in relazione al caso specifico, sotto un duplice parametro costituzionale:
 
-  in primo luogo, per violazione dell’art. 25 comma 2 Cost., cioè del principio di irretroattività della legge penale, in quanto al momento della scadenza del termine fiscale per il pagamento dell’i.v.a. il fatto non era ancora previsto dalla legge come reato (su tale questione, peraltro, la Corte costituzionale si è recentemente pronunciata con ord. n. 319 del 2010, affermandone tuttavia, in relazione al caso specifico, la “manifesta inammissibilità”, perché l’ordinanza di rimissione non illustrava adeguatamente in che misura e per quali ragioni la nuova fattispecie dovrebbe trovare applicazione ai fatti pregressi);
 
-  in secondo luogo, per violazione dell’art. 3 Cost., cioè del principio di uguaglianza, perché – a causa dell’entrata in vigore della norma solo nel luglio del 2006 – per effettuare il versamento dell’imposta relativa al 2005 il contribuente/imputato avrebbe avuto a disposizione un arco di tempo molto minore (6 mesi) rispetto a quello attribuito in via generale e astratta dalla legge per i successivi contribuenti (12 mesi. Anche la violazione dell’art. 3 Cost. era già stata eccepita, ma in relazione all’asserita irragionevole coincidenza del momento consumativo del reato per il 2006 con la data di presentazione della dichiarazione i.v.a. anteriore rispetto all’entrata in vigore della norma penale: la Corte Costituzionale – con la già citata ord. n. 319/10 – ha giustamente giudicato inesatto e inconferente tale rilievo, pronunciandosi pertanto – anche in relazione a tale profilo - nel senso della manifesta inammissibilità).
 
Il Tribunale ha condivisibilmente riconosciuto la “manifesta infondatezza” della censura in termini di retroattività penale della nuova fattispecie incriminatrice: l’art. 10-ter, infatti, non punisce il mancato pagamento dell’i.v.a. entro i termini previsti dalla normativa tributaria (termini che, per il 2005, sarebbero peraltro già scaduti al momento dell’entrata in vigore della norma penale) bensì entro termini diversi (la fine del 2006), rispetto ai quali era ancora pienamente possibile adempiere al versamento dell’imposta per l’anno 2005 anche successivamente all’approvazione (nel luglio del 2006) dell’art. 10-ter d.lgs. n. 74 del 2000. La legge penale, pertanto, era entrata in vigore - in piena conformità al disposto costituzionale dell’art. 25, comma 2 - ben prima della commissione del fatto oggetto di imputazione e l’imputato era nella possibilità di scegliere se adeguare o no la propria condotta al precetto penale.
 
La seconda eccezione di illegittimità costituzionale è invece giudicata “non manifestamente infondata” e proprio su tale base la questione è stata sollevata e trasmessa alla Corte Costituzionale: il giudice torinese, infatti, ritiene discriminatoria la differenza di contenuto precettivo della fattispecie penale, che in concreto concede per l’adempimento del versamento dell’imposta relativo al 2005 termini assai inferiori (sei mesi) rispetto a quelli (dodici mesi) astrattamente concessi ai contribuenti per il medesimo adempimento per gli anni successivi.
 
Su questo punto, oltre a perplessità sulla modalità di formulazione della questione di legittimità – in relazione alla quale non è ben chiaro lo specifico petitum dell’ordinanza di rimessione –, è possibile avanzare qualche dubbio anche in merito alla fondatezza.
Invero, la circostanza di avere a disposizione sei mesi invece di dodici per adempiere al precetto penale non appare in sé discriminatoria, in quanto tale termine appare sufficientemente congruo e ragionevole per rendere esigibile l’assolvimento dell’obbligazione tributaria; appare tale da porre l’obbligato (soggetto attivo del reato) in una situazione obbiettivamente deteriore rispetto a colui che possa contare invece su dodici mesi per effettuare il versamento. In sostanza, il minor tempo a disposizione del contribuente del 2006 per adempiere al precetto (in relazione all’esercizio del 2005) non concretizza una “modalità di condotta” più gravosa – quindi discriminatoria – rispetto a quella rivolta al contribuente per gli anni successivi.
 
Rimane il fatto che sulla base della normativa preesistente – caratterizzata dall’assenza di una sanzione penale (diretta) per il mancato versamento dell’i.v.a. – il contribuente potesse aver deciso (nel primo semestre del 2006) di investire diversamente le somme destinate al pagamento fiscale e che poi si fosse trovato finanziariamente impossibilitato ad adempiere l’obbligazione penalmente sanzionata.
 
In merito a tale profilo, non è tuttavia irrilevante evidenziare che si trattava di un’obbligazione già perfettamente esigibile in capo al soggetto attivo, che già versava in una situazione oggettivamente antigiuridica (sanzionata come illecito tributario) per non avere adempiuto al pagamento dell’i.v.a. entro i termini previsti dalla normativa fiscale.
 
In ogni caso, qualora si volesse valorizzare un diverso contenuto della esigibilità penale, questa sarebbe presumibilmente una valutazione da svolgere e da rilevare in concreto nel merito del giudizio e non sul piano astratto della legittimità costituzionale della disposizione normativa (e pertanto la questione sollevata dovrebbe essere risolta in termini di “inammissibilità”).